Bağımsız Denetçi Nasıl Olunur?

Yeni Türk Ticaret Kanunu’nun yürürlüğe girmesiyle birlikte Türkiye Ekonomik Sisteminde bir çok yenilik hayatımıza girmiştir. Kanun’da yer alan ve önceki kanuni düzenlemelere göre önemli derecede farklılık arz eden konuların başında şirketlerin  denetimi ve denetçilere ilişkin hükümler gelmektedir. Yeni Türk Ticaret Kanunu’nda Eski Kanunu’nda yer alan şirketin kendi iç denetçilerince gerçekleştirileceği hükmüne yer verilmemiş, bunun yerine denetimin bağımsız meslek mensuplarınca gerçekleştirileceği hüküm altına alınmıştır. Yeni Türk Ticaret Kanunu ile birlikte, denetime ve denetçilere ilişkin düzenlemelere yer verilen bir başka yasal düzenleme de 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname’dir.

Hem Yeni Türk Ticaret Kanunu’nda hem de 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ve bu Kararname’ye dayalı çıkarılan tali mevzuatta nasıl bağımsız denetçi  olunacağına ilişkin hükümler bulunmaktadır. Yeni Türk Ticaret Kanunu’nda denetçilere ilişkin genel tanımlamalara ve ana kriterlere yer verilmiştir. 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ve tali mevzuatında ise bağımsız denetçilerin taşıması gereken tüm şartlar ile nasıl bağımsız denetçi olunabileceği, daha önce bağımsız denetçi olmaya hak kazananların yeni sistemdeki durumu ve geçiş sürecinde denetçi olabilecekler için tüm şartlar ayrıntılarıyla kendine yer bulmuştur. Dolayısıyla denetime ilişkin değişikliklerin temelde Yeni Türk Ticaret Kanunu’na dayandığını söylesek de denetime ve denetçilere ilişkin hükümlerin yer aldığı asli yasal kaynağın 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname olduğunu söyleyebiliriz.

Yeni Türk Ticaret Kanunu’nun 3’üncü bölümünde “Denetleme” başlığı altında bağımsız denetime ve bağımsız denetçilere ilişkin hükümlere yer verilmiştir. Bu bölümde yer alan “Denetçi Olabilecekler” başlıklı 400’üncü maddede bağımsız denetçi olabilecekler “Denetçi, bağımsız denetim yapmak üzere, 1/6/1989 tarihli ve 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’na göre ruhsat almış yeminli mali müşavir veya serbest muhasebeci mali müşavir unvanını taşıyan ve Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca yetkilendirilen kişiler ve/veya ortakları bu kişilerden oluşan sermaye şirketi olabilir.” şeklinde tanımlanmıştır. Denetçi olabileceklere ilişkin maddede 3568 sayılı Kanun’a tabi meslek mensubu olunması haricinde başka bir ifade yer almazken herhangi bir şirket üzerinde denetim yapamayacak denetçilerin kimler olduğu ayrıntılı olarak bentler halinde sayılmıştır. Dolayısıyla Yeni Türk Ticaret Kanunu’nda bağımsız denetçiliğe ilişkin yer alan tek şart 3568 sayılı Kanun’a tabi meslek mensubu olunmasıdır.

Nasıl bağımsız denetçi olunabileceğine ilişkin asli hükümler 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname’nin verdiği yetkiye dayanılarak çıkarılan Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nde yer almaktadır. 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin “Tanımlar” başlıklı maddelerinde bağımsız denetçi, Yeni Türk Ticaret Kanunu’ndaki tanımla paralellik arz edecek şekilde “Bağımsız denetim yapmak üzere, 01.06.1989 tarihli ve 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’na göre yeminli mali müşavirlik ya da serbest muhasebeci mali müşavirlik ruhsatını almış meslek mensupları arasından Kurum tarafından yetkilendirilen kişileri,…ifade eder” şeklinde tanımlanmıştır. Hem Yeni Türk Ticaret Kanunu’nda hem de 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nde ortak olarak yer alan tanımdan görüleceği üzere bağımsız denetçi olmanın birincil şartı 3568 sayılı Kanun’a tabi meslek mensubu olmaktır.

Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin 14, 15 ve 16’ncı maddeleri ile Geçici 1’inci maddesinde bağımsız denetçi olabileceklere ilişkin şartlar, sınavlar, uygulamalı mesleki eğitim, geçiş süreci uygulamaları ayrıntılı olarak açıklanmıştır. “Denetçilerin Yetkilendirilmesi” başlıklı 14’üncü maddede Türkiye’de yerleşik; hukuk, iktisat, maliye, işletme, muhasebe, bankacılık, kamu yönetimi ve siyasal bilgiler dallarında eğitim veren fakülte ve yüksekokullardan veya denkliği Yükseköğretim Kurulunca tasdik edilmiş yabancı yükseköğretim kurumlarından en az lisans seviyesinde mezun olan veya diğer öğretim dallarından lisans seviyesinde mezun olmakla beraber bu fıkrada belirtilen bilim dallarından en az lisansüstü seviyesinde diploma almış olan kişilerden 15’inci maddedeki uygulamalı mesleki eğitimi tamamlamış ve 16’ncı maddede belirtilen denetçilik sınavında başarılı olmuş meslek mensuplarının bağımsız denetçi olabilecekleri açıklanmıştır.

Uygulamalı Mesleki Eğitim

Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin 15’inci maddesinde “Uygulamalı Mesleki Eğitim” konusunda düzenlemelere yer verilmiştir. Maddede denetçi olmak isteyenlerin en az 3 yıl süreyle, finansal tablo denetimi dahil olmak üzere mesleki konularda denetçi yanında ya da denetim kuruluşunda uygulamalı eğitim almalarının şart olduğu belirtilmiştir.  Uygulamalı mesleki eğitim, gerekli şartların sağlandığını gösteren bilgi ve belgelerin, ilgili denetim kuruluşu, denetçi ya da denetçi yardımcısı tarafından Sosyal Güvenlik Kurumuna bildirim süresi içerisinde, Kuruma bildirilmesiyle başlar.

Maddeye göre uygulamalı mesleki eğitimden sayılan süreler;

• Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca yetkilendirilmiş bağımsız denetçilerin ya da denetim kuruluşlarının yapmış olduğu denetim çalışmalarında fiilen görev almak suretiyle yapılan çalışmalar,
• 3568 sayılı Kanun çerçevesinde tasdik ve vergi denetimi hizmetlerinde geçen süreler ya da söz konusu Kanun’un 6’ncı maddesinin ikinci fıkrasında yer alan kamu kurum ve kuruluşlarında denetim yetkisini haiz olanların, bu kamu kurum ve kuruluşlarında geçirdikleri süreleri ve
• (Maddedeki yetkiye dayanılarak Kurumca çıkarılan Bağımsız Denetçilik Uygulamalı Mesleki Eğitim Tebliği’nde getirilen ek düzenleme) 3568 sayılı Kanun uyarınca meslek mensuplarınca yapılan staj süresinin 1 yılı veya lisansüstü diplomasının ibraz edilmesi şartıyla iktisat, maliye, işletme, muhasebe, finansman, denetim ve vergi ile ilgili alanlarda lisansüstü eğitim görenlerin bu eğitimde geçen sürelerinin 1 yılı

olarak açıklanmıştır.

Örneğin bağımsız denetçilik sınavında başarılı olmuş bir serbest muhasebeci mali müşavir kendi bürosunda faaliyetlerine devam ederken, bir bağımsız denetçinin yanında ya da bir denetim kuruluşunda 2 yıl süreyle fiilen denetimlere katılıp bunu belgelendirmesi halinde, yapmış olduğu mali müşavirlik stajının 1 yılı da uygulamalı mesleki eğitim süresine dahil edildiğinden tüm şartları sağlamış olacak ve bağımsız denetçi olmaya hak kazanacaktır.

Bağımsız denetim yönetmeliğinin 15’inci maddesinde uygulamalı mesleki eğitimin istisnasına da yer verilmiştir. Bu istisna en az on beş yıllık mesleki tecrübeye sahip olanların uygulamalı mesleki eğitim şartı aranmaksızın bağımsız denetçi olabilecekleri hükmüdür. 15 yıllık sürenin nasıl hesaplanacağı da maddede belirtilmiştir. Buna göre;

• 3568 Kanun hükümlerine göre fiilen staj yapmak suretiyle meslek mensubu olunmuş ise mesleki tecrübe süresinin hesabında başlangıç tarihi olarak staja fiilen başlama tarihi esas alınır.
• 3568 sayılı Kanunun 6’ncı maddesinin ikinci fıkrasında düzenlenen stajdan sayılan hizmetlerde geçen sürelerin stajdan saydırılması suretiyle meslek mensubu olunmuş ise mesleki tecrübe süresinin hesabında başlangıç tarihi olarak stajdan sayılan hizmete başlama tarihi esas alınır.
• Staj başlama tarihinden itibaren 3568 sayılı Kanun kapsamındaki mesleki faaliyetlerde geçirilen süreler 15 yıllık sürenin hesabında dikkate alınır.
• 15 yıllık sürenin hesabında kamu kurum ve kuruluşlarında geçirilen süreler hariç olmak üzere, bir yıldan fazla süreyle bu faaliyetlere ara verilmesi durumunda ara verilen fazla süreler dikkate alınmaz.
• 15 yıllık sürenin hesabında 4 yılı aşmamak üzere yukarıda saydığımız bölümlerdeki lisans ve lisansüstü eğitimde geçen süreler mesleki tecrübe süresine ilave edilir.

 Bağımsız Denetçilik Sınavı

Bağımsız denetçilik sınavına ilişkin düzenlemeler Yönetmelik’te ve Bağımsız Denetçilik Sınav Tebliği’nde yapılmıştır. Denetçilik sınavı, sınava gireceklerin denetimle ilgili alanlardaki teorik ve uygulamaya ilişkin bilgilerini ölçmek üzere yapılır. Her ne kadar bağımsız denetçi olabilmenin en önemli şartı 3568 sayılı Kanun’a tabi meslek mensubu olmak olsa da sınava girebilmek için bu şart aranmamaktadır. Bağımsız denetçilik sınavına girebilmek için Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin 14’üncü maddesinde belirtilen bölümlerden mezuniyet şartının sağlanması yeterlidir.

Denetçilik sınavı aşağıdaki konuları kapsar.

• Muhasebe (Genel muhasebe, maliyet ve yönetim muhasebesi),
• Muhasebe Standartları (Türkiye Muhasebe Standartları, yıllık ve konsolide finansal tabloların hazırlanmasına ilişkin mevzuatta yer alan düzenlemeler ve standartlar),
• Kurumsal Yönetim İlkeleri ve Finansal Yönetim,
• Denetim (Türkiye Denetim Standartları, mesleki etik kuralları, bağımsızlık, risk yönetimi, iç kontrol ve denetimle ilgili diğer mevzuat ),
• Genel Hukuk Mevzuatı (Ticaret Hukuku, Borçlar Hukuku, İcra ve İflas Hukuku, Medeni Hukuk, Vergi Hukuku, Sosyal Güvenlik Mevzuatı, İdare Hukuku),
• Sermaye piyasası, bankacılık, sigortacılık ve özel emeklilik mevzuatı

Bağımsız Denetim Yönetmeliği’ne göre  Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerin 4 konudan Yeminli Mali Müşavirlerin de 3 konudan sınava girmesi, bağımsız denetçi olabilmeleri için yeterli görülmüştür. Bu konular;

Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerin tabi oldukları sınav konuları

• Muhasebe Standartları (Türkiye Muhasebe Standartları, yıllık ve konsolide finansal tabloların hazırlanmasına ilişkin mevzuatta yer alan düzenlemeler ve standartlar),
• Kurumsal Yönetim İlkeleri ve Finansal Yönetim,
• Denetim (Türkiye Denetim Standartları, mesleki etik kuralları, bağımsızlık, risk yönetimi, iç kontrol ve denetimle ilgili diğer mevzuat ),
• Sermaye piyasası, bankacılık, sigortacılık ve özel emeklilik mevzuatı

Yeminli Mali Müşavirlerin tabi oldukları sınav konuları

• Muhasebe Standartları (Türkiye Muhasebe Standartları, yıllık ve konsolide finansal tabloların hazırlanmasına ilişkin mevzuatta yer alan düzenlemeler ve standartlar),
• Denetim (Türkiye Denetim Standartları, mesleki etik kuralları, bağımsızlık, risk yönetimi, iç kontrol ve denetimle ilgili diğer mevzuat ),
• Sermaye piyasası, bankacılık, sigortacılık ve özel emeklilik mevzuatı

Sermaye piyasası, bankacılık, sigortacılık ve özel emeklilik alanlarında denetim faaliyetinde bulunmayacak olanların bu konulardan ayrıca sınava girmelerine gerek olmadığı da Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nde ayrıca belirtilmiştir. Örneğin bu konulardan denetim faaliyetinde bulunmayacak bir yeminli mali müşavirin sadece Muhasebe Standartları ve Denetim konularından sınava girmesi yeterli olacaktır.

Sınavda başarılı sayılmak için girilen sınav konularının her birinden yüz puan üzerinden en az altmış puan alınması, tüm sınav konularından alınan notların aritmetik ortalamasının da en az yetmiş puan olması gerekmektedir. Konuları itibarıyla sınav sonuçları ilan tarihini müteakip üçüncü takvim yılı sonuna kadar geçerlidir. Bu süre içersinde not yükseltmek amacıyla sınav konularının her birinden ayrı ayrı sınava girilebilir. Geçerlilik süresi içerisindeki en yüksek sınav notu değerlendirmede esas alınacaktır.

Eski Hükümlere Göre Bağımsız Denetçi Olmaya Hak Kazananlar ile Önceki Sisteme Göre Sınavlara Girmeye Devam Edenlerin Durumu

Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin Geçici 1’inci maddesinde geçiş hükümlerine ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir. Bu düzenlemeler arasında, eski hükümlere göre bağımsız denetçi olmaya hak kazananlar ile önceki sisteme göre sınavlara girmeye devam edenlerin, yeni hükümlere göre bağımsız denetçi olabilmeleri için gerekli şartlar düzenlenmiştir.

Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin yayımı tarihinden önce (Resmi Gazete tarihi 26.12.2012)  Sermaye Piyasası Kurulunun yetkilendirdiği bağımsız denetçiler, sınav şartı hariç, Yönetmelik’in 14’üncü maddesindeki diğer şartları sağlamaları ve 31/12/2016 tarihine kadar Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumuna müracaat etmeleri halinde yeni hükümlere göre bağımsız denetçi olabileceklerdir. Sigortacılık ve özel emeklilik mevzuatı konuları ise sınav muafiyeti kapsamında olmayıp bu alanlarda denetim yapacak denetçilerin bu konulardan yapılacak sınavlarda başarılı olmaları gerekmektedir.

Burada en çok dikkat çeken konu 3568 sayılı Kanun’a tabi meslek mensubu olmayan, Sermaye Piyasası Kurulu tarafından yetkilendirilmiş bağımsız denetçilerin durumudur. Yeni Türk Ticaret Kanunu ile 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ve tali mevzuatında yer alan bağımsız denetçi tanımlarında özellikle meslek mensubu olunması irdelenmiştir. Dolayısıyla eski hükümlere göre bağımsız denetçi olunmuş olsa dahi 31.12.2016 tarihine kadar meslek mensubu olamayan kişilerin bağımsız denetçi olmaları mümkün değildir. Daha önce de değindiğimiz gibi sınav şartı hariç olmak üzere Yönetmelik’in 14’üncü maddesinde yer alan diğer tüm şartların sağlanması gerekmektedir.

Sermaye Piyasası Kurulu tarafından yapılmakta olan bağımsız denetçilik sınavlarının bir kısmından başarılı olmuş ve sınavlara girmeye devam eden kişilerin durumu da geçiş döneminde özellik arz eden diğer bir konudur. Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin Geçici 1/3’üncü maddesi uyarınca, 01.01.2013 tarihinden önce Sermaye Piyasası Kurulu tarafından bağımsız denetçiliğe ilişkin yapılan sınavlara girenlerin, bu sınavlarda başarılı sayıldıkları konular itibariyle aldıkları notlar, mevzuatı uyarınca geçerli oldukları süre içinde ve talepleri halinde, Bağımsız Denetim Yönetmeliği uyarınca yapılacak sınavlarda dikkate alınacaktır.

Geçiş Sürecinde Sınava Tabi Olmadan Bağımsız Denetçi Olabilecekler

Bağımsız Denetim Yönetmeliği’nin geçiş sürecine ilişkin Geçici 1’inci maddesinde, Yönetmelik’in Resmi Gazete’de yayım tarihi olan 26.12.2012 tarihi itibariyle Yeminli Mali Müşavir olmaya hak kazananlar ile Serbest Muhasebeci Mali Müşavir olmaya hak kazanmış olup 15 yıllık mesleki tecrübeye sahip olanlar; 31.12.2014 tarihine kadar Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumuna başvurmaları, 14’üncü madde uyarınca sınav hariç diğer şartları haiz olmaları ve 16’ncı maddede belirtilen sınav konuları itibariyle Kurum tarafından öngörülen eğitim programlarını başarıyla tamamlamaları kaydıyla bağımsız denetçi olabilmek için öngörülen sınav şartını sağlamış olurlar. Bu kapsamda yapılacak eğitim, yazının üst kısmında belirttiğimiz, yeminli mali müşavirlerce ya da serbest muhasebeci mali müşavirlerce bağımsız denetçi olabilmek için girilmesi gereken sınav konularından yapılır. Bu hükme göre bağımsız denetçi olabilecek meslek mensupları, isteğe bağlı olarak eğitim programına katılmak yerine Kurumca yapılacak sınavlara girebilirler. Bu durumda başarılı olunan sınav konularından ayrıca eğitime tabi tutulmazlar. Bu hükme göre tercihen eğitime tabi olarak ya da sınava girerek bağımsız denetçi olacak meslek mensupları için ayrıca Yönetmelik’in 15’inci maddesi kapsamında uygulamalı mesleki eğitim şartı da aranmaz.

Yasal Uyarı: Sitemizde yayınlanan bir yazının tamamının ya da bir bölümünün başka bir elektronik/basılı ortamda yayınlanması yasaktır. Kaynak gösterilmesi koşulu ile alıntı yapılabilir.