TMS 24 İlişkili Taraf Açıklamaları

Amaç

1. Bu Standardın amacı; işletmenin finansal durumu ile kâr veya zararının, ilişkili tarafların mevcudiyetinden, söz konusu taraflarla gerçekleştirilen işlemlerden ve işletme ile ilişkili tarafları arasındaki taahhütler dahil olmak üzere, mevcut bakiyelerden etkilenebileceği olasılığına dikkat çekmek için gerekli olan açıklamaların, işletmenin finansal tablolarında yer almasını sağlamaktır.

 Kapsam

2.              Bu Standart,

(a)          İlişkili taraflarla olan ilişki ve işlemlerin belirlenmesinde;

(b)          İşletme ile ilişkili tarafları arasındaki taahhütler dahil olmak üzere, mevcut bakiyelerin belirlenmesinde;

(c)          (a) ve (b) maddelerinde yer alan kalemlerin açıklanmasının gerekli olduğu koşulların belirlenmesinde ve

(d)          Söz konusu kalemlere ilişkin olarak yapılacak açıklamaların tespit edilmesinde

uygulanır.

3.              Bu Standart, ilişkili taraflarla olan ilişki ve işlemler ile taahhütler dahil olmak üzere, mevcut bakiyelerin; “TMS 27 Konsolide ve Bireysel Finansal Tablolar” Standardı çerçevesinde sunulan bir ana ortaklık, ortak girişimci ya da yatırımcıya ait konsolide ve bireysel finansal tablolarda açıklanmasını gerektirir. Bununla birlikte bu Standart ayrı finansal tablolara da uygulanır.

4. Bir grup içindeki diğer işletmelerle yapılan ilişkili taraf işlemleri ve mevcut bakiyeler, işletmenin finansal tablolarında açıklanır. Grup içi ilişkili taraf işlemleri ve mevcut bakiyeler, ilgili grubun konsolide finansal tablolarının hazırlanması sırasında elimine edilir.

İlişkili taraf açıklamalarının amacı

5.              İlişkili taraf ilişkileri, iş ve ticaret hayatının normal bir parçasıdır. Örneğin, işletmeler faaliyetlerinin bir kısmını çoğu kez bağlı ortaklıkları, iş ortaklıkları ve iştirakleri üzerinden sürdürür. Bu hallerde işletmenin, kontrol, müşterek kontrol veya önemli etki aracılığıyla, iştirak edilen işletmenin finansal politikalarını ve faaliyet politikalarını etkileme gücü bulunur.

6.              Bir ilişkili taraf ilişkisi, işletmenin kâr veya zararı ile finansal durumu üzerinde etkili olabilir. İlişkili taraflar, ilişkili olmayan tarafların yapmayacağı işlemler içerisine girebilirler. Örneğin, ana ortaklığına maliyet bedelinden ürün satan bir işletme, diğer bir müşteriye aynı koşullarda satış yapmayabilir. Ayrıca, ilişkili taraflar arasındaki işlemler ilişkili olmayan taraflarla yapılan işlemlerle aynı tutarlarda gerçekleşmeyebilir.

7.              İşletmenin kâr veya zararı ile finansal durumu, ilişkili taraf işlemleri gerçekleşmemiş olsa bile ilişkili taraflarla olan ilişkilerden etkilenebilir. Yalnızca ilişkinin var olması bile bir işletmenin diğer taraflarla olan işlemlerini etkilemeye yeterli olabilir. Örneğin bir bağlı ortaklık, ticari ilişkide bulunduğu bir işletmeyle aynı alanda faaliyet gösteren bir başka bağlı ortaklığın ana ortaklığı tarafından satın alınması üzerine, söz konusu işletme ile olan ilişkisine son verebilir. Ya da bir taraf diğer bir tarafın önemli etkisinden dolayı bir faaliyeti gerçekleştirmekten kaçınabilir. Örneğin, bir bağlı ortaklığa araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunmaması konusunda ana ortaklığı tarafından talimat verilmiş olabilir.

8.              Bu nedenle, ilişkili taraflarla olan ilişkilerin, işlemlerin ve taahhütler dahil olmak üzere mevcut bakiyelerin bilinmesi, finansal tablo kullanıcılarının işletmenin karşılaştığı riskler ve fırsatlar ile işletmenin faaliyetleri hakkında yapacakları değerlendirmeleri etkileyebilir.

Tanımlar

9.              Bu Standartta geçen terimlerin anlamları aşağıdaki gibidir:

İlişkili taraf: Finansal tablolarını hazırlayan işletmeyle (bu Standartta ‘raporlayan işletme’ olarak kullanılacaktır) ilişkili olan kişi veya işletmedir.

 (a)          Bir kişi veya bu kişinin yakın ailesinin bir üyesi, aşağıdaki durumlarda raporlayan işletmeyle ilişkili sayılır:

Söz konusu kişinin,

(i)            raporlayan işletme üzerinde kontrol veya müşterek kontrol gücüne sahip olması durumunda,

(ii)           raporlayan işletme üzerinde önemli etkiye sahip olması durumunda,

(iii)          raporlayan işletmenin veya raporlayan işletmenin bir ana ortaklığının kilit yönetici personelinin bir üyesi olması durumunda.

(b)           Aşağıdaki koşullardan herhangi birinin mevcut olması halinde işletme raporlayan işletme ile ilişkili sayılır:

(i)            İşletme ve raporlayan işletmenin aynı grubun üyesi olması halinde (yani her bir ana ortaklık, bağlı ortaklık ve diğer bağlı ortaklık diğerleri ile ilişkilidir).

(ii)           İşletmenin, diğer işletmenin (veya diğer işletmenin de üyesi olduğu bir grubun üyesinin) iştiraki ya da iş ortaklığı olması halinde.

(iii)          Her iki işletmenin de aynı bir üçüncü tarafın iş ortaklığı olması halinde.

(iv)          İşletmelerden birinin üçüncü bir işletmenin iş ortaklığı olması ve diğer işletmenin söz konusu üçüncü işletmenin iştiraki olması halinde.

(v)           İşletmenin, raporlayan işletmenin ya da raporlayan işletmeyle ilişkili olan bir işletmenin çalışanlarına ilişkin olarak işten ayrılma sonrasında sağlanan fayda plânlarının olması halinde. Raporlayan işletmenin kendisinin böyle bir plânının olması halinde, sponsor olan işverenler de raporlayan işletme ile ilişkilidir.

(vi)          İşletmenin (a) maddesinde tanımlanan bir kişi tarafından kontrol veya müştereken kontrol edilmesi halinde.

(vii)         (a) maddesinin (i) bendinde tanımlanan bir kişinin işletme üzerinde önemli etkisinin bulunması veya söz konusu işletmenin (ya da bu işletmenin ana ortaklığının) kilit yönetici personelinin bir üyesi olması halinde.

(viii)  İşletmenin veya onun bir parçası olduğu grubun başka bir üyesinin, raporlayan işletmeye veya raporlayan işletmenin ana ortaklığına kilit yönetici personel hizmetleri sunması halinde.

İlişkili tarafla yapılan işlem: Raporlayan işletme ile ilişkili bir taraf arasında kaynakların, hizmetlerin ya da yükümlülüklerin, bir bedel karşılığı olup olmadığına bakılmaksızın transferidir.

Bir bireyin yakın aile üyeleri:  İşletme ile ilgili işlemler üzerinde etkisi olması ya da işlemlerden etkilenmesi beklenen aile bireyleridir ve aşağıda belirtilenler bireyin yakın aile üyesi kapsamında yer alır:

(a)          Bireyin eş ve çocukları,

(b)         Bireyin eşinin çocukları ve

(c)          Bireyin ya da bireyin eşinin bakmakla yükümlü olduğu kişiler.

 Tazminat: “TFRS 2 Hisse Bazlı Ödemeler” Standardına tabi olanlar dahil olmak üzere, çalışanlara sağlanan bütün faydaları içerir (“TMS 19 Çalışanlara Sağlanan Faydalar” Standardında tanımlandığı gibi). Çalışanlara sağlanan faydalar, işletmeye sunulan hizmetler karşılığında işletme tarafından ya da işletme adına ödenen, ödenecek olan ya da sağlanan her türlü faydalardır. Ayrıca işletme ile ilgili olarak işletmenin ana ortaklığı adına yapılan ödemeleri de içerir. Tazminat;

 (a)           Hâlihazırda fiilen çalışanlara sağlanan ücret, maaş, sosyal güvenlik yardımı, ücretli yıllık izin, ücretli hastalık izni, kârdan verilen paylar, ikramiyeler gibi kısa vadeli faydalar (eğer dönem sonundan itibaren on iki ay içinde ödenecekse) ile parasal olmayan faydaları (sağlık imkânları, barınma, taşıt ve bedelsiz ya da indirimli sağlanan mal ya da hizmetler gibi),

(b)          İşten ayrılma sonrası verilen emeklilik maaşları, diğer emeklilik faydaları, işten ayrılma sonrası hayat sigortası ve sağlık imkânları gibi faydaları,

(c)          Çalışanlara sağlanan uzun dönemli hizmet izni ya da ücretli izin, jübile veya diğer uzun süreli hizmete bağlı faydalar, uzun vadeli iş görememezlik faydaları ve dönem sonundan itibaren on iki ay içinde tamamı ödenmeyecek olan kârdan verilen paylar, ikramiyeler ve ertelenmiş tazminatı içeren diğer uzun vadeli faydaları,

(d)         İşten çıkarma halinde sağlanan faydaları ve

(e)          Hisse bazlı ödemeleri

kapsar.

Kontrol: Bir işletmenin faaliyetlerinden fayda sağlamak amacıyla, söz konusu işletmenin finansal ve faaliyet politikalarını yönetme gücüdür.

Müşterek kontrol: Bir ekonomik faaliyet üzerindeki kontrolün sözleşmeye dayalı olarak paylaşılmasıdır.

Kilit yönetici personel: İşletmenin, (idari ya da diğer) herhangi bir yöneticisi de dahil olmak üzere, faaliyetlerini plânlama, yönetme ve kontrol etme yetki ve sorumluluğuna doğrudan veya dolaylı olarak sahip olan kişilerdir.

Önemli Etki: Yatırım yapılan işletmenin finansal ve faaliyet politikalarının belirlenmesi kararlarına katılma gücü olup, bu politikaları kontrol etme gücünü ifade etmemektedir. Önemli etkiye, hisse sahipliği, esas sözleşme veya anlaşma yoluyla sahip olunabilir.

Devlet: Devleti, devlet organlarını ve yerel, ulusal veya uluslararası benzer kuruluşları ifade eder.

Devletle ilişkili işletme: Devletin, üzerinde kontrol veya müştereken kontrol gücüne ya da önemli etkiye sahip olduğu işletmedir.

10.            Her olası ilişkili taraf ilişkisi değerlendirilirken ilişkinin özü dikkate alınır, sadece yasal şekle bakılmakla yetinilmez.

11.            Bu Standart kapsamında, aşağıdakiler ilişkili taraf olarak değerlendirilmez:

(a)           İki işletmenin, ortak bir yöneticiye ya da ortak bir kilit yönetici personele sahip olması durumunda veya işletmelerden birinin kilit yönetici personelinin diğer işletme üzerinde önemli etkiye sahip olması durumunda bu iki işletme.

(b)          İki ortak girişimcinin bir iş ortaklığı üzerinde müşterek kontrolü paylaşmaları durumunda söz konusu girişimciler.

(c)          (i)            Finansman sağlayanlar,

(ii)           Sendikalar,

(iii)          Kamu hizmeti şirketleri ve

(iv)          Devlet makamları ve mercilerinden,

raporlayan işletme üzerinde kontrol ya da müşterek kontrol gücüne veya önemli etkiye sahip olmayıp, işletme ile sadece olağan iş ilişkisi içerisinde olanlar (işletmenin serbest hareket etmesini etkileyebilecek ya da karar alma sürecine dahil olabilecek olsa da).

(d)          Bir işletmenin sadece ortaya çıkan ekonomik bağımlılık nedeniyle önemli hacimde işlem yaptığı bir müşteri, tedarikçi, acente, dağıtımcı ya da genel mümessil.

12.            İlişkili taraf tanımında, bir iştirak söz konusu iştirakin bağlı ortaklıklarını ve bir iş ortaklığı söz konusu iş ortaklığının bağlı ortaklıklarını kapsar. Bu nedenle örneğin bir iştirakin bağlı ortaklığı ile söz konusu iştirak üzerinde önemli etkiye sahip yatırımcı birbirleri ile ilişkilidir.

 Açıklamalar

               Tüm işletmeler 

13.           Ana ortaklık ve bağlı ortaklıkları arasındaki ilişkiler, aralarında işlem olup olmadığına bakılmaksızın açıklanır. İşletme, ana ortaklığının ve eğer farklıysa nihai kontrol gücüne sahip tarafın adını açıklar. İşletmenin ana ortaklığının ve nihai kontrol gücüne sahip tarafın kamuya açıklanmak üzere konsolide finansal tablo hazırlamaması durumunda, kamuya açıklanmak üzere konsolide finansal tablo hazırlayan en yakın ikincil ana ortaklığın adı açıklanır.

14.           Finansal tablo kullanıcılarının, ilişkili taraf ilişkilerinin işletme üzerindeki etkisi hakkında fikir sahibi olmalarını sağlamak için, ilişkili taraflar arasında işlem olup olmadığına bakılmaksızın, kontrolün var olması durumunda ilişkili taraf ilişkilerinin açıklanması uygun olacaktır.

15.           Ana ortaklık ve bağlı ortaklıkları arasındaki ilişkili taraf ilişkisinin açıklanmasına yönelik hüküm, TMS 27, “TMS 28 İştiraklerdeki Yatırımlar” ve “TMS 31 İş Ortaklıklarındaki Paylar” Standartlarında yer alan açıklama hükümlerine ek niteliğindedir.

16.           13 üncü Paragraf en yakın ikincil ana ortaklığa atıfta bulunmaktadır. En yakın ikincil ana ortaklık, gruptaki birincil ana ortaklığın üzerinde olan ve kamuya açıklanmak üzere konsolide finansal tablo hazırlayan ilk ana ortaklıktır.

17.           İşletme, kilit yönetici personele ödenen ücreti toplam olarak ve aşağıdaki her kategori için dipnotlarda açıklar:

(a)           Çalışanlara sağlanan kısa vadeli faydalar,

(b)           İşten ayrılma sonrası sağlanan faydalar,

(c)           Diğer uzun vadeli faydalar,

(d)           İşten çıkarma nedeniyle sağlanan faydalar ve

(e)           Hisse bazlı ödemeler.

17A.         İşletmenin diğer bir işletmeden (‘yönetim işletmesi’) kilit yönetici personel hizmetleri alması durumunda işletmenin, yönetim işletmesi tarafından kendi çalışanlarına veya yöneticilerine ödenmiş veya ödenecek olan tazminata 17 nci paragraftaki hükümleri uygulaması gerekli değildir.

18. Finansal tabloların kapsadığı dönem zarfında işletmenin ilişkili taraf işlemlerinde bulunması durumunda, söz konusu işlemler hakkındaki bilgilere ve taahhütler dahil olmak üzere mevcut bakiyelere ek olarak, finansal tablo kullanıcılarının ilişkinin finansal tablolar üzerindeki potansiyel etkisini anlamaları açısından gerekli olan ilişkili taraf ilişkisinin niteliği açıklanır. Anılan açıklama hükümleri 17 nci Paragrafta yer alan hükümlere ek niteliğindedir. Açıklamalar asgari olarak aşağıdaki hususları içerir:

(a)           Söz konusu işlemlerin tutarını;

(b)           Taahhütler dahil olmak üzere, mevcut bakiyeleri ve

(i)            Söz konusu bakiyelerin koşullarını, teminat altına alınmış olup olmadıklarını ve ödeme için belirlenen karşılığın niteliğini ve

(ii)           Verilen veya alınan garantilerin ayrıntılarını,

(c)           Mevcut bakiyelerle ilgili şüpheli alacak karşılıklarını ve

(d)           Dönem içinde ilişkili taraflardan değersiz veya şüpheli alacaklarla ilgili olarak muhasebeleştirilen giderleri.

18A.        Ayrı bir yönetim işletmesi tarafından sağlanan kilit yönetici personel hizmeti için işletme tarafından karşılanan tutarlar açıklanır.

19.           18 inci Paragraf uyarınca yapılması gerekli olan açıklamalar aşağıda belirtilen her bir kategori için ayrı ayrı yapılır:

(a)           Ana ortaklık,

(b)           İşletme üzerinde müşterek kontrol gücüne ya da önemli etkiye sahip bulunan işletmeler,

(c)           Bağlı ortaklıklar,

(d)           İştirakler,

(e)           İşletmenin ortak girişimci konumunda olduğu iş ortaklıkları,

(f)            İşletmenin ya da ana ortaklığının kilit yönetici personeli ve

(g)           Diğer ilişkili taraflar.

20.           İlişkili taraflara borçların ve ilişkili taraflardan alacakların 19 uncu Paragrafın gerektirdiği gibi farklı kategorilerde sınıflandırılması, “TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu” Standardında yer alan finansal durum tablosunda (bilânçoda) ya da dipnotlarda sunulacak bilgilere ilişkin açıklama hükümlerinin bir uzantısı niteliğindedir. Kategoriler, ilişkili taraf bakiyeleri ile ilgili daha kapsamlı analiz yapılmasını sağlamak üzere genişletilir ve ilişkili taraflarla olan işlemlere uygulanır.

21.           İlişkili taraf ile yapılmış olmaları durumunda açıklanması gereken işlemlere ilişkin örneklere aşağıda yer verilmiştir:

 (a)          Mal alım veya satımı (mamul ya da yarı mamul),

 (b)          Maddi duran varlık ve diğer varlıkların alım veya satımı,

 (c)          Hizmet sunumu veya alımı,

 (d)          Kiralamalar,

 (e)          Araştırma ve geliştirme transferleri,

 (f)           Lisans anlaşmaları kapsamında yapılan transferler,

 (g)           Finansman anlaşmaları kapsamında yapılan transferler (nakdi ya da gayri nakdi krediler ve özkaynak katkıları dâhil olmak üzere),

 (h)          Teminat veya kefalet karşılıkları,

(i)            Belirli koşullar altında yürürlüğe girecek sözleşmeler[1] (muhasebeleştirilmiş ve muhasebeleştirilmemiş) dahil olmak üzere, gelecekte belirli bir olayın meydana gelmesi ya da gelmemesi durumunda bir şeyin yapılmasına ilişkin taahhütler ve

(j)           İşletme adına veya işletme tarafından söz konusu ilişkili taraf adına borçların ödenmesi.

22.           Ana ortaklık ya da bağlı ortaklığın, grup işletmeleri ile birlikte riskin paylaşıldığı bir tanımlanmış fayda plânına katılması, ilişkili taraflar arasında yapılmış bir işlemdir (bakınız: TMS 19, Paragraf 34B).

23.           İlişkili taraf işlemlerinin, piyasa şartlarında muvazaasız işlemler için geçerli olan koşullara denk koşullar altında gerçekleştirildiğine ilişkin açıklamalar, yalnızca söz konusu koşulların doğrulanabilir olması halinde yapılır.

24.           Benzer nitelikli kalemler, ilişkili taraf işlemlerinin işletmenin finansal tabloları üzerindeki etkisinin anlaşılması için ayrı ayrı açıklanmalarının gerektiği durumlar hariç olmak üzere, toplu olarak açıklanabilir.

                 Devletle ilişkili işletmeler

25.           Raporlayan işletme,

(a)            raporlayan işletme üzerinde kontrole, müşterek kontrole veya önemli etkiye sahip olan bir devlet ve

(b)           aynı devletin raporlayan işletme ve diğer bir işletme üzerinde kontrole, müşterek kontrole veya önemli etkiye sahip olması nedeniyle ilişkili taraf olan diğer işletme ile

gerçekleştirilen ilişkili taraf işlemlerine ve taahhütler dahil olmak üzere mevcut bakiyelere ilişkin olarak 18 inci Paragrafta yer alan açıklama hükümlerinden muaf tutulur.

26.           Raporlayan işletmenin 25 inci Paragrafta belirtilen muafiyetten faydalanması durumunda, 25 inci Paragrafta belirtilen işlemler ve ilgili mevcut bakiyeler hakkında aşağıda yer alan hususlar açıklanır:

(a)           Devletin adı ve raporlayan işletme ile olan ilişkisinin niteliği (yani raporlayan işletme üzerinde kontrole mi, müşterek kontrole mi yoksa önemli etkiye mi sahip olduğu),

(b)          Aşağıda yer alan bilgiler, işletmenin finansal tablolarını kullananların, ilişkili taraf işlemlerinin finansal tablolar üzerindeki etkisini anlamalarını sağlayacak ölçüde detaylandırılır:

 (i)           Ayrı ayrı önemli olan işlemlerin her birinin tutarı ve niteliği ile

(ii)          Ayrı ayrı önemli olmamakla birlikte toplu olarak önemli olan diğer işlemlerin büyüklüğüne ilişkin niteliksel ya da niceliksel bir gösterge. Bu tür işlemlere ilişkin örneklere 21 inci Paragrafta yer verilmiştir.

           Raporlayan işletme, 26 (b) Paragrafında yer alan hükümler uyarınca açıklanacak detayların düzeyine karar vermek için yargıda bulunurken, ilişkili taraf ilişkisinin yakınlığını ve söz konusu işlemin önem derecesini belirlemede uygun olan diğer faktörleri göz önünde bulundurur. Söz konusu faktörler aşağıda belirtilmiştir:

(a)          İşlemin büyüklük olarak önemli olup olmadığı,

(b)          İşlemin piyasa koşulları dışındaki koşullarda gerçekleştirilip gerçekleştirilmediği,

(c)           İşlemin, işletmelerin alım-satımı gibi, normal günlük iş faaliyeti dışında kalan bir işlem olup olmadığı,

(d)           İşlem hakkında düzenleyici ve denetleyici kurumlara açıklama yapılıp yapılmadığı,

(e)           İşlem hakkında üst düzey yöneticilere rapor verilip verilmediği,

(f)           İşlemin, hissedarların onayına tabi olup olmadığı.

Yürürlük tarihi ve geçiş hükümleri

28.           Bu Standart 31/12/2010 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerli olmak üzere, yayımlandığı tarihte yürürlüğe girer. İsteyen işletmeler, bu Standardı veya devletle ilişkili işletmeler için 25–27 nci Paragraflarda yer alan kısmi muafiyeti 1/1/2011 öncesinde başlayan hesap dönemlerine ilişkin finansal tablolarında uygulayabilirler. Bu durumda, anılan husus dipnotlarda açıklanır.

28C.               2010-2012 Dönemine İlişkin Yıllık İyileştirmeler değişikliğiyle, bu Standardın 9 uncu paragrafı değiştirilmiş ve 17A ile 18A paragrafları eklenmiştir. Bu değişiklik 1 Temmuz 2014 tarihinde veya sonrasında başlayan yıllık hesap dönemlerinde uygulanır. Erken uygulamaya izin verilmektedir. Bu durumda, anılan husus dipnotlarda açıklanır.

TMS 24’ün (2005 yılında yayımlanan) yürürlükten kaldırılması

           Bu Standart “TMS 24 İlişkili Taraf Açıklamaları” (2005) Standardını yürürlükten kaldırır.

[1] “TMS 37 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar” Standardı belirli koşullar altında yürürlüğe girecek sözleşmeleri, taraflardan hiçbirinin yükümlülüklerini yerine getirmedikleri veya aynı ölçüde kısmen yerine getirdikleri sözleşmeler olarak tanımlamaktadır.